I costi delle auto aziendali ad uso promiscuo non sono deducibili a meno che il contribuente non dimostri l’indispensabilità dell’auto.

Auto aziendale e deducibilità costi.

Corte di Cassazione, sez. Tributaria, ordinanza n. 31031/18; depositata il 30 novembre
ORDINANZA
sul ricorso n. 17873-2012 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., elettivamente
domiciliata in ROMA, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la
rappresenta e difende ope legis - ricorrente -
contro P- S.P.A., in persona del legale rappresentante p.t., elettivamente
domiciliata in ROMA, presso lo studio dell'Avvocato BRUNO LO GIUDICE, che
la rappresenta e difende assieme all'Avvocato FRANCO ZANGHERI giusta
procura estesa a margine del controricorso
- con troricorrente-
avverso la sentenza n. 41/04/2011 della COMMISSIONE TRIBUTARIA
REGIONALE dell'EMILIA ROMAGNA, depositata il 24.5.2011, non notificata;
udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio dell'1.10.2018
dal Consigliere Dott.ssa ANTONELLA DELL'ORFANO
RILEVATO CHE
l'Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza indicata
in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale dell'Emilla
Romagna aveva respinto l'appello dell'Ufficio avverso la sentenza n.
29/01/2009 della Commissione Tributaria Provinciale di Forlì, che aveva
accolto parzialmente il ricorso della società P. s.p.a. avverso l'avviso di
accertamento con cui non erano state riconosciute alcune deduzioni ai fini
IRPEF, IRPEG ed IVA in relazione all'annualità 2004, ed in particolare,
quanto ai rilievi nn. 3 e 4, non era stata riconosciuta l'integrale deduzione
delle spese di gestione delle autovetture aziendali e delle spese relative ai
transiti autostradali riferite alle medesime vetture;
l'Ufficio ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad unico motivo,
denunciando, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., con riguardo
ai rilievi nn. 3 e 4 per imposte dirette ed IRAP, <applicazione dell'articolo 164 del "nuovo" TUIR n. 917/1986>>;
la contribuente si è costituita deducendo l'inammissibilità ed
infondatezza del ricorso;
la contribuente ha infine depositato memorie ex art. 380 bis c.p.c.
CONSIDERATO CHE
1.1. preliminarmente, quanto alla sussistenza di un giudicato che la
controricorrente, con la memoria depositata ex art. 380 bis c.p.c. e gli atti
ad essa allegati, riconnette alla sentenza n. 21/02/12 pronunciata dalla
Commissione Tributaria Provinciale di Forlì, si osserva che trattasi di
decisione con la quale è stato dichiarato estinto il giudizio per cessata
materia del contendere per aver l'ente disposto l'annullamento dell'atto
impositivo afferente l'anno 2007;
1.2. la Corte di legittimità ha già affermato, dunque, il principio secondo
cui la sentenza che dichiara cessata la materia del contendere è di carattere
meramente processuale ed è inidonea a costituire giudicato sostanziale sulla
pretesa fatta valere nel relativo giudizio (cfr. Cass. nn. 1695/2018;
10960/2010);
2.1. procedendo, quindi, all'esame del ricorso va in primo luogo respinta
l'eccezione, sollevata dalla controricorrente, di inammissibilità del ricorso
per intervenuto giudicato interno relativo alla questione circa la deducibilità
dei medesimi costi e spese ai fini IVA;
2.2. la sentenza (o la parte della pronuncia, come nella specie) emessa
nel giudizio riguardante l'IVA non spiega, infatti, efficacia di giudicato in
quello avente ad oggetto le imposte sui redditi, non risultando a tal fine
sufficiente la mera circostanza estrinseca dell'identità di contenuto delle due
sentenze, in quanto la problematica relativa alla detraibilità dell'IVA può
anche risolversi secondo criteri di fatto diversi da quelli riguardanti la
deducibilità dei costi dalla base imponibile delle imposte sui redditi (cfr.
Cass. nn. 14596/2018, 25200/2009, 15396/2008);
2.3 vanno inoltre disattese le ulteriori eccezioni del controricorso in
merito all'ammissibilità del ricorso introduttivo, poiché i fatti di causa sono
del tutto chiari e comprensibili dal testo di quest'ultimo, cosicché lo stesso
non può essere ritenuto indeterminato o privo di autosufficienza;
2.4. l'oggetto del contendere, infatti, è molto lineare, consistendo nella
l'interpretazione data dalla CTR alla normativa indicata in premessa, che
viene in rilievo nel caso di specie per determinare, la deducibilità integrale,
ai fini delle imposte sui redditi, dei costi e delle spese afferenti gli
autoveicoli aziendali, e la domanda dell'Ufficio ricorrente è altrettanto
chiara, laddove richiede la cassazione della sentenza dì merito per avere
indebitamente stabilito l'integrale deducibilità con riguardo ad autoveicoli in
mancanza di prova del loro uso strumentale esclusivo da parte del
contribuente;
3.1. poste tali premesse, l'art. 121 bis (ora 164) del TUIR, con riguardo
ai veicoli, ne prevede la deducibilità integrale dei costi e delle spese solo per
alcuni tipi e cioè per quelli esclusivamente strumentali all'esercizio
dell'attività propria dell'impresa;
3.2. grava, dunque, in primo luogo, sulla parte contribuente dare prova
dell'esclusiva strumentalità del bene acquistato all'esercizio dell'impresa,
atteso che, nel processo tributario, grava sul contribuente l'onere
di provare il fatto costitutivo del diritto alla deduzione dei costi (cfr. Cass.
nn. 14858/2018, 2935/2015, 10964/2007);
3.3. con particolare riguardo all'uso strumentale esclusivo del veicolo
aziendale nell'attività propria dell'impresa, disciplinato dall'art.121 cit., si
osserva inoltre che il legislatore ha previsto diverse regole di deducibilità,
che variano in funzione sia del tipo di veicolo che dell'uso stabilendo un'integrale deducibilità nel caso in cui
la stessa attività propria dell'impresa non possa essere esercitata
prescindendo dal mezzo di trasporto; nell'art. 164 TUIR, lett. b),
invece, si fa riferimento ai veicoli che sono utilizzati nell'esercizio dell'impresa (ma
non nell'attività propria dell'impresa), arte o professione, senza alcun
riferimento espresso in merito all'esclusività o meno dell'utilizzo (e quindi ad
un eventuale uso promiscuo) del veicolo nell'esercizio dell'impresa, arte o
professione;
3.4. il legislatore, nell'individuare con riguardo a quali mezzi possano
essere interamente deducibili i costi e le spese ai fini delle imposte sui
redditi, deve ritenersi aver considerato, dunque, come fattore scriminante,
l'indispensabilità di quei veicoli per l'esercizio stesso dell'impresa, ovvero la
circostanza che l'attività dell'impresa senza quei veicoli non possa essere
esercitata; se un uso promiscuo è presunto - ma non espressamente
previsto - per quei veicoli che, pur essendo strumentali all'attività
(generica) d'impresa, non sono indispensabili per l'esercizio della stessa,
tale uso promiscuo non è né presunto, né consentito per i veicoli senza i
quali l'impresa non possa essere esercitata (c.d. strumentali
strictu sensu);
3.5. nel caso in esame la CTR ha, tuttavia, ritenuto che l'Ufficio non
potesse contestare la deduzione integrale dei costi poiché non occorreva
«una diretta correlazione tra gli autoveicoli e le attività tipiche da cui
derivano i ricavi tassabili», valorizzando unicamente la circostanza che
l'oggetto sociale della contribuente non consisteva «soltanto nella
produzione di cisterne, serbatoi e contenitori, ma anche nella loro diretta
posa in opera e successiva manutenzione sull'intero territorio nazionale»,
affermando quindi che «per garantire l'espletamento di siffatti compiti
...(fossero)... necessari automezzi tanto per il trasporto dei beni quanto per
gli spostamenti del personale necessario per l'esecuzione e il controllo dei
lavori» e che la prova della «necessità o dell'uso esclusivo» dovesse
desumersi dalla «tipologia dei veicoli interessati dalla questione e dalla
pacifica natura dell'attività aziendale», senza dare atto, al contrario, della
sussistenza o meno di idonea prova documentale, offerta dalla contribuente,
circa il suddetto utilizzo dei veicoli in relazione all'integrale deducibilità dei
costi sostenuti in relazione ai medesimi;
3.6
l'impugnata sentenza, che non si è quindi attenuta ai prìncipi dianzi
illustrati, consentendo l'integrale deduzione dei costi e delle spese relativi
agli autoveicoli «destinati allo spostamento del personale necessario per
garantire il fruttuoso svolgimento dell'attività di impresa», pur non
essendo sufficiente che il bene sia semplicemente strumentale, come nella
specie, essendo altresì richiesto che la presenza dell'autoveicolo sia
indispensabile ed esclusivamente utilizzato per lo svolgimento dell'attività
d'impresa e che ciò costituisca oggetto di prova da parte della contribuente,
va, in conseguenza, cassata, con rinvio alla CTR dell'Emilia Romagna, in
diversa composizione, che si atterrà agli anzidetti principi, accertando, in
fatto, l'utilizzo dei veicoli per scopi meramente aziendali, e provvederà
anche in ordine alle spese del presente giudizio di cassazione
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la
causa, anche per le spese, alla Commissione Tributaria Regionale dell'Emilia
Romagna, in diversa composizione.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Corte di Cassazione,
Sezione Tributaria, in data 1.10.2018.

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